Внешнеэкономическая деятельность - Виталий Семенихин

Согласно пункту 11 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), доходами в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов выданных), проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Центральным Банком Российской Федерации признается внереализационным доходом.

Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Обратите внимание!

Если при заключении договора с иностранной компанией на условиях 100 %-ной предоплаты материальные ценности не были предоставлены и договор с поставщиком был расторгнут, то в налоговом учете авансы, выданные продавцу, подлежат переквалификации в денежное требование покупателя по возврату суммы предоплаты, выраженное в иностранной валюте.

Аналогичное мнение содержится в Письме Минфина Российской Федерации от 2 ноября 2010 года № 03-03-06/1/683, в котором указывается, что согласно статье 487 Гражданского кодекса Российской Федерации, в случае, когда продавец, получивший сумму предварительной оплаты, не исполняет обязанность по передаче товара в установленный срок, покупатель вправе потребовать передачи оплаченного товара или возврата суммы предварительной оплаты за товар, не переданный продавцом.

При этом налогоплательщик-покупатель на дату расторжения договора в целях налогообложения прибыли включает в состав доходов положительную курсовую разницу, образовавшуюся с даты выдачи аванса до даты расторжения договора в результате изменения официального курса иностранной валюты, в которой выдавался аванс, к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Согласно подпункту 7 пункта 4 статьи 271 НК РФ для внереализационных доходов датой получения дохода признается последнее число текущего месяца – по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов).

Если товар приобретается на условиях импорта, то есть российская организация приобретает товары за рубежом для дальнейшей реализации на территории Российской Федерации, то на основании положений главы 21 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию она обязана заплатить НДС, который впоследствии на основании положений статей 171–172 НК РФ можно принять к вычету.

Обратите внимание, что положения статьи 150 НК РФ устанавливают перечень товаров, при ввозе которых на таможенную территорию Российской Федерации налогоплательщик освобождается от обязанности уплаты налога на добавленную стоимость. Однако те товары, которые не включены в данный перечень, а точнее их ввоз, облагаются налогом в соответствии с положениями главы 21 НК РФ. Так, при импорте товаров налог уплачивается в полном объеме. На это указывает подпункт 1 пункта 1 статьи 151 НК РФ.

При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база определяется в порядке, установленном положениями статьи 160 НК РФ. Так, на основании пункта 1 статьи 160 НК РФ налоговая база определяется как сумма: таможенной стоимости товаров, таможенной пошлины, которая подлежит уплате, акцизов, если ввозится подакцизный товар.

Пример.

ООО «Корус» импортирует из Америки товары, их стоимость составляет 10 000 долларов США. Условия поставки товаров – CIF Сан-Франциско. Товары были доставлены на борт судна 2 июня 2011 года. Таможенная декларация была подана 10 июня 2011 года. Ставка таможенной пошлины составляет 10 %. Товары не облагаются акцизами и облагаются НДС по ставке 18 %. Задолженность перед иностранным поставщиком погашена 15 июня 2011 года. Сбор за таможенное оформление составляет 1 000 рублей.

Учетной политикой ООО «Корус» определено, что фактические расходы на приобретение товаров, транспортные расходы и таможенные пошлины отражаются на счете 41 «Товары».

Официальный курс доллара США составил:

– на 2 июня 2011 года – 34,60 руб./долл.;

– на 10 июня 2011 года – 34,50 руб./долл.;

– на 15 июня 2011 года – 34,40 руб./долл.

Так как условия поставки материалов CIF Сан-Франциско, то товары переходят в собственность покупателя в момент фактического перехода товаров через поручни судна в указанном порту отгрузки (2 июня 2011 года). Рабочим планом счетов организации предусмотрено, что к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» открыты следующие субсчета:

– 76-1 «Расчеты по таможенным пошлинам»;

– 76-2 «Расчеты по таможенным сборам».

В бухгалтерском учете ООО «Корус» сформированы следующие записи:

2 июня 2011 года.

Дебет счета 41 «Товары» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 346 000 рублей (10 000 долл. x 34,60 руб./долл.) – отражена стоимость товаров, находящихся в пути, на основании полученной накладной;

10 июня 2011 года:

Дебет счета 41 «Товары» Кредит счета 76-1 «Расчеты по таможенным пошлинам» – 34 500 рублей (10 000 долл. x 34,50 руб./долл. x 10 %) – отражена сумма таможенной пошлины;

Дебет счета 41 «Товары» Кредит счета 76-2 «Расчеты по таможенным сборам» – 1 000 рублей – отражена сумма сбора за таможенное оформление;

Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» – 68 310 рублей [(10 000 долл. + 1000 долл.) x 34,50 руб/долл. x 18 %] – отражена сумма НДС, уплаченная на таможне;

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» Кредит счета 51 «Расчетные счета» – 68 310 рублей – уплачен НДС на таможне;

Дебет счета 76-2 «Расчеты по таможенным сборам» Кредит счета 51 «Расчетные счета» – 1 000 рублей – перечислен таможенный сбор;

Дебет счета 76-1 «Расчеты по таможенным пошлинам» Кредит счета 51 «Расчетные счета» – 34 500 рублей – перечислена таможенная пошлина;

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» Кредит счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» – 68 310 рублей – принят к вычету НДС, уплаченный на таможне и относящийся к принятым на учет импортным товарам;

15 июня 2011 года:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит счета 52 «Валютные счета» – 344 000 рублей (10 000 долл. x 34,40 руб./долл.) – погашена задолженность перед иностранным поставщиком;

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит счета 91-1 «Прочие доходы» – 2 000 рублей (346 000 рублей – 344 000 рублей) – отражена положительная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком.

Отрицательные курсовые разницы у покупателя (в том числе импорт товаров)

Довольно часто при заключении импортных контрактов стоимость товаров выражена в иностранной валюте. По законодательству Российской Федерации стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли. Если курс иностранной валюты на дату погашения обязательства перед иностранным поставщиком увеличился, то в учете покупателя возникают отрицательные курсовые разницы. О том, как отражать данные разницы в учете, мы и поговорим в данной статье.

В соответствии с требованиями гражданского законодательства расчеты по всем хозяйственным операциям между резидентами Российской Федерации должны осуществляться в национальной валюте. Совершение операций в валюте регулируется положениями Федерального закона от 10 декабря 2003 года № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее – Закон № 173-ФЗ). В соответствии с положениями статьи 9 Закона № 173-ФЗ операции в иностранной валюте между резидентами Российской Федерации запрещены, за исключением некоторых хозяйственных операций, к которым, в частности, относится направление в заграничную командировку сотрудника, а также совершение операций через посредника.

Таким образом, если российская организация приобретает товары за иностранную валюту, то речь идет о сделке между резидентом и нерезидентом.

Импорт товаров, в соответствии с пунктом 10 статьи 2 Федерального закона от 8 декабря 2003 года № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» представляет собой ввоз товара на таможенную территорию Российской Федерации без обязательства об обратном вывозе.

Порядок учета курсовых разниц у российских организаций регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 27 ноября 2006 года № 154н (далее – ПБУ 3/2006).