Хозяйственные договора. Правовые и налоговые аспекты для целей налогообложения - Елена Бехтерева

Договором продажи недвижимости должны быть предусмотрены все необходимые для продажи данные и характеристики, позволяющие определить недвижимое имущество, подлежащее передаче покупателю по договору, в том числе данные, определяющие расположение недвижимости на соответствующем земельном участке либо в составе другого недвижимого имущества.

Кроме того, договор недвижимости в обязательном порядке должен содержать стоимость данной недвижимости. При отсутствии в договоре цены недвижимости договор продажи недвижимости считается незаключенным. При этом правила определения цены, предусмотренные п. 3 ст. 424 Гражданского кодекса РФ, не применяются.

Следует отметить, что если иное не предусмотрено законом или договором продажи недвижимости, то установленная договором цена здания, сооружения или другого недвижимого имущества, находящегося на земельном участке, включает в себя цену передаваемой вместе с этим недвижимым имуществом соответствующей части земельного участка или права на нее.

Передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем производится на основании подписываемому сторонами передаточному акту, акту приема-передачи или иному документу о передаче.

Продажа жилого дома, квартиры, части жилого дома или квартиры имеет ряд особенностей. Так, существенным условием договора продажи такого рода недвижимости, в которой проживают лица, сохраняющие в соответствии с законом право пользования этим жилым помещением после его приобретения покупателем, является перечень этих лиц с указанием их прав на пользование продаваемым жилым помещением. Кроме того, договор продажи жилого дома, квартиры, части жилого дома или квартиры подлежит обязательной государственной регистрации и считается заключенным с момента этой регистрации. Порядок государственной регистрации договоров купли-продажи и перехода права собственности на жилые помещения закреплен Инструкцией о порядке государственной регистрации договоров купли-продажи и перехода права собственности на жилые помещения, утвержденной приказом Минюста РФ от 06.08.2001 г. № 233.

Согласно договору купли-продажи недвижимости, продавец обязуется передать в собственность покупателя недвижимое имущество (п. 1 ст. 549 Гражданского кодекса РФ). При этом если иное не предусмотрено законом или договором, то обязательство продавца по передаче имущества покупателю признается исполненным после вручения данного имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (например, акта приема-передачи) (п. 1 ст. 556 Гражданского кодекса РФ).

Объекты недвижимости являются амортизируемым имуществом и, кроме того, данные объекты подлежат обязательной государственной регистрации.

Одним из необходимых условий для признания выручки в бухгалтерском учете является момент перехода права собственности на товар от поставщика к покупателю (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 26 октября 2005 г. № 03-03-04/1/301 «Об отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций по купле-продаже основного средства»). При купле-продаже объектов недвижимости это имеет еще большее значение, так как от этого зависит начало начисление амортизации у покупателя, ее окончание – у продавца, а также размер налоговой базы по налогу на имущество.

Договор купли-продажи недвижимости (кроме жилых помещений и предприятий) вступает в силу с момента его заключения. В связи с этим доход от реализации недвижимого имущества в бухгалтерском учете продавца необходимо отразить в момент подписания договора купли-продажи и всех связанных с этим документов, в том числе передаточного акта. В целях налогообложения прибыли при использовании метода начисления (ст. 271 Налогового кодекса РФ) датой получения дохода признается дата реализации имущества независимо от его оплаты.

В ПБУ 6/01 «Учет основных средств» закреплены условия, согласно которым объект учета относится к основным средствам. В случае невыполнения хотя бы одного условия объект к основным средствам не относится. Таким образом, при купле-продаже объекта основным средством его списание со счетов учета продавца необходимо осуществить в момент прекращения отнесения объекта к основным средствам. В связи с тем, что данные условия прекращают выполняться в момент передачи продавцом покупателю основное средство по акту приемки-передачи здания (форма № ОС-1а). Следовательно, датой списания объекта недвижимости признается дата его передачи покупателю, а не дата государственной регистрации права собственности. Кроме того, при приобретении объекта недвижимости покупатель на дату акта формы № ОС-1а отражает затраты на его приобретение, в том числе его стоимость, на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». В связи с этим, если продавец не снимет в этот же момент объект с учета, то возникнет факт двойного учета одного и того же объекта основных средств на двух балансах различных организаций.

При этом в налоговом учете остаточная стоимость проданного объекта недвижимости включается в расходы продавца в том месяце, в котором будет отражен налогооблагаемый доход от его реализации (подп. 1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ), отражаемый на дату подписания акта формы № ОС-1а (Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ № 03-03-04/1/301).

Начисление амортизации в бухгалтерском учете прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания объекта основных средств со счетов учета (п. 22 ПБУ 6/01). Начисление амортизации в налоговом учете также прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания основных средств (п. 2 ст. 259 Налогового кодекса РФ).

В бухгалтерском учете покупателя покупная стоимость основного средства отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Включению в состав основных средств купленное имущество подлежит в момент передачи документов на государственную регистрацию и начала фактической эксплуатации.

В бухгалтерском (п. 21 ПБУ 6/01) и налоговом (п. 2 ст. 259 Налогового кодекса РФ) учете начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

Пример.

ООО «Галлион» (продавец) заключило договор купли-продажи здания с ООО «Альфа» (покупатель). Первоначальная стоимость здания по данным бухгалтерского учета ООО «Галлион» составляет 2 000 000 руб., сумма начисленной амортизации – 190 000 руб. Продажная цена здания составляет 2 100 000 руб. (в том числе НДС – 320 250 руб.).

В апреле 2006 г. был подписан акт приема-передачи, в мае были поданы документы на государственную регистрацию права собственности, а в июне – получено свидетельство о регистрации. Эксплуатация здания покупателем бала начата в апреле.

В бухгалтерском учете ООО «Галлион» операция по реализации здания будет отражена следующим образом:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» – на сумму продажной цены здания в размере 2 200 000 руб.;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – на сумму НДС в размере 320 250 руб.;

Дебет счета 01 субсчет «Выбытие основных средств»,

Кредит счета 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации» – на сумму первоначальной стоимости здания в размере 2 000 000 руб.;

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 01 субсчет «Выбытие основных средств» – на сумму начисленной амортизации в размере 190 000 руб.;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 01 субсчет «Выбытие основных средств» – на сумму остаточной стоимости здания в размере 1 810 000 руб.;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – на сумму прибыли от реализации основного средства в размере 69 750 руб. (2 200 000 руб. – 320 250 руб. – 1 810 000 руб.).

В бухгалтерском учете ООО «Альфа» операция по покупке здания отражается следующим образом (при этом сумма ежемесячной амортизации, предположим, составляет 4000 руб.).

В апреле:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму покупной стоимости здания по акту приема-передачи Ф. № ОС-1а в размере 1 879 750 руб. (2 200 000 руб. – 320 250 руб.);

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму НДС в размере 320 250 руб.;

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – на сумму перечисленных денежных средств продавцу в размере 2 200 000 руб.